Ключевые слова: финансовый контроль; судебно-бухгалтерская экспертиза; методика экспертного исследования; методы и приемы проверки.
Бухгалтерская экспертиза – это экономическое исследование конфликтных ситуаций, возникающих в хозяйственной деятельности, которое носит аналитический характер. Предметом бухгалтерской судебной экспертизы являются хозяйственные операции и достоверность их отражения в учете и от-четности. Объектами бухгалтерской экспертизы являются документы, формируемые в системе бухгалтерского учета организаций и представленные эксперту для проведения исследования. Цель бухгалтерской судебной экспертизы – формирование новых знаний (данных) об обстоятельствах преступления, которые невозможно было получить из материалов дела. В рамках бухгалтерской экспертизы на основе всестороннего изучения учетных данных должны быть установлены факты, имеющие значение для дела. Методически указанные задачи решаются путем применения определенной совокупности методов финансового контроля по отношению к объектам контроля (учетным данным), что, по сути, повторяет процедуры финансового контроля других видов (ревизия, аудит, тематическая проверка и т.п.). Но от других видов финансового контроля бухгалтерскую судебную экспертизу отличает целевая установка проводимых процедур, что выражается в методических подходах. Следовательно, чтобы проверить правильность и оценить качество проведенной экспертизы, необходимо проанализировать соответствие порядка проведения экспертизы методическим подходам. Основными методическими составляющими, которые при этом необходимо отследить, будут:
— предмет и объекты конкретной экспертизы;
— принципы применения методов экспертизы;
— пределы компетенции эксперта.
Эксперт должен определить возможность производства экспертизы и составить методику, соответствующую конкретному экспертному заданию.
Единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации устанавливаются Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402 -ФЗ [2]. Методика судебно-бухгалтерской экспертизы, например, определения доходов физического лица должна предполагать исследование соответствующих расходов юридических лиц – его контрагентов. Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
— расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
— сумма расхода может быть определена;
— имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.
Исходя из сказанного выше, методика бухгалтерской судебной экспертизы в части определения доходов физического лица должна предполагать:
— установление на основе представленных эксперту данных перечня организаций (юридических лиц и индивидуальных предпринимателей), с которыми у данного физического лица возникали право-отношения;
— установление основания для возникновения взаимоотношений между физическим лицом и организацией;
— определение документального подтверждения исполнения договора сторонами, в том числе с целью формальной проверки;
— исследование учетных записей всех контрагентов физического лица – организаций с целью проверки и отражения таких операций с точки зрения правил бухгалтерского учета [4].
Принципы применения методов целесообразно рассматривать при оценке качества экспертизы с двух позиций: их достаточность для формирования мнения эксперта и правильность применения. К конкретным научным методам бухгалтерской судебной экспертизы относят документальные методы (формальная проверка, нормативная проверка, арифметическая проверка, встречная проверка, метод взаимного контроля, восстановление учетных записей, восстановление количественно-суммового учета, контрольное сличение остатков), расчетно-аналитические методы (экономический анализ, статистические расчеты, аналитические расчеты, экономико-математические методы), обобщение и реализацию результатов экспертизы. В целом совокупность методов бухгалтерской судебной экспертизы широко представлена различными учеными.
Аналитический подход к хозяйственным операциям, являющимся предметом бухгалтерской судебной экспертизы, предполагает изучение их экономической сущности. Целью этого процесса будет определение алгоритма совершенных операций, их разделение на составные части и, как следствие, определение конкретных предметов для экспертного исследования. При этом также определяется со-став методов и приемов исследования. Именно этот принцип предполагает знание (или изучение) экспертом-бухгалтером отраслевой специфики и конкретных технологических особенностей предприятия-объекта исследования, а также особенностей совершения на нем отдельных операций. Анализ причин совершения хозяйственных операций выходит за рамки бухгалтерской судебной экспертизы. Однако непосредственная причина хозяйственной операции, в которой проявляется суть преступления, лежит в допущенных нарушениях хозяйственного процесса. Методически эта задача решается путем исследования причинно-следственных связей тех хозяйственных операций, которые предшествовали конкретной операции и которые привели к ее совершению.
В заключении статьи остановимся на важном с позиции не только методики, но и процедуры бухгалтерской судебной экспертизы элементе – компетенции эксперта. Это обусловлено тем, что при несоблюдении компетенции эксперт получает результаты, которые не могут быть приняты судом в качестве доказательства, а, следовательно, заключение эксперта не имеет никакой ценности. Так, к компетенции эксперта-бухгалтера не относится правовая оценка или установление правовой природы исследуемых фактов, решение вопросов правомерности или неправомерности действий лиц, оценка других доказательств, оценка формы договора, формирование выводов о законности или незаконности сделок и правоотношений. Если будет установлено, что в ходе исследования эксперт самостоятельно устанавливает факты (например, квалифицирует поступление средств в кассу без назначения платежа как поступление по определенному основанию), проводит правовую квалификацию фактов хозяйственной деятельности сторон (например, самостоятельно квалифицирует правоотношения, возникшие по одному виду гражданских договоров, как соответствующие другому виду договоров), определяет их правовую природу (например, исходя из общих положений гражданского законодательства определяет ответственность сторон, цену договора или срок его действия без соответствующих указаний в договоре), устанавливает вину или меру ответственности должностных лиц, не имея для этого соответствующих полномочий и документального обоснования, результаты экспертного исследования не могут быть использованы в качестве доказательства. Таким образом, являясь лишь элементами методики объекты экспертизы, экспертные методы и компетенция эксперта влияют на оценку всей работы эксперта.
Список использованных источников
1. Федеральный закон РФ от 30.12.2008г. № 307307307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» // «Собрание законодательства Российской Федерации», 05.01.2009, № 1, ст. 15 (ред. от 01.12.2014) [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru (дата обращения: 25.09.2016 г.).
2. Федеральный закон РФ от 06.12.2011г. № 402402402-ФЗ «О бухгалтерском учете» // «Собрание законодательства Российской Федерации», 05.01.2012, № 1, ст. 15 (ред. от 04.11.2014) [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru (дата обращения: 25.09.2016 г.)
3. Приказ Минфина РФ от 06.07.1999г. № 34н 34н 34н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/9)» // « Собрание законодательства Российской Федерации», 05.08.1999, № 8, ст. 11 (ред. от 08.11.2010) [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http://www.consultant.ru (дата обращения: 25.09.2016 г.).
4. Козырчикова Э.Ю. Приемы и методы проведения судебно-бухгалтерской экспертизы (проблемы, возникающие при ее производстве и практика применения судебно-бухгалтерской экспертизы) // Аудит и финансовый анализ. М.: ДСМ Пресс, 2007.–№5, – С.17-21